ÇOK TARTIŞILACAK BİR KONU, BİR YORUM: “MİRAS YOLUYLA (İVAZSIZ) ELDE EDİLEN GAYRİMENKÜLLERİN SATIŞI GELİR VERGİSİNE TABİ TUTULABİLİR Mİ?”

Gelir Vergisi Kanunu’nun ticari kazancın tarifi başlıklı 37. Maddesi ile yine aynı kanunun mükerrer 80/6. Maddesini birlikte yorumladığımızda kanunun özü itibariyle Miras yoluyla intikal eden gayrimenkullerin satışı gelir vergisinin konusuna girmeyeceği anlaşılacaktır.

Söyle ki; Gelir Vergisi Kanunu’nun ticari kazancın tarifi başlıklı 37. Maddesinin ikinci fıkrasının 4. Bendinde; gayrimenkullerin alım, satım ve inşa işleriyle devamlı olarak uğraşanların elde ettikleri kazançlar ticari kazanç olarak sayılmıştır. Bu kanun hükmünü dikkatlice incelediğimizde, “alım, satım, inşa” gibi sözcüklerin kullanıldığını bu unsurların oluşması halinde bir ticari kazançtan söz edilebileceği anlaşılmaktadır. Kanun metninde geçen “alım” sözcüğü Türkçede veya dünya dillerine çeviride bir malın bedelinin ödenerek yani bedel karşılığı alınması anlamını taşır. Miras yoluyla intikal eden gayrimenkuller için “alım” sözcüğü kullanılmaz. Miras yoluyla intikal veya veraseten intikal ya da ivazsız intikal sözcükleri kullanılır. 

Gelir Vergisi Kanunu’nun 37. Maddesinde alım sözcüğü kullanılırken, yine aynı kanunun mükerrer 80. Maddesinde ivazsız intikal sözcüğü kullanılmıştır. Kanun hükümlerini yorumlarken sözcüklerin yerini, anlamını ve önemini kavrayarak yorum yapmamız gerekir. Alıma dayanmayan yani bedel ödemeden edindiğimiz malların (Miras yoluyla intikal gibi) satımından elde edilen gelirler ticari kazanç kapsamında değerlendirilemez. Ticari kazançtan söz edebilmemiz için satışa konu malın veya malların bedelinin ödenerek elde edilmesi diğer bir ifade ile satın alınması, inşa edilmesi veya emek harcanarak bir bedel ödenmesi gerekir. 

Bir an için Gelir Vergisi Kanunu’nun 37. Maddesini farklı yorumlayıp yani miras yoluyla edindiğimiz gayrimenkullerin satışının ticari kazanç olarak düşünüp, gelir vergisine tabi olacağını kabul edelim. Bu durumda satıştan elde edilen gelirin safi tutarı ne şekilde hesaplanacak? Gayrimenkul miras yoluyla elde edildiği için iktisap bedeli olmayacaktır. İktisap bedeli olmadığına göre tahsil edilen bedelinin tamamı kar olarak mı değerlendirilecek? Elde edilen bedelin diğer bir ifade ile hasılatın tamamı gelir vergisine mi tabi tutulacak? Gelir Vergisi mevzuatında vergiye tabi gelirin safiliği esas olduğuna göre, satış bedelinin tamamının kazanç sayılarak vergiye tabi tutulması nasıl izah edilebilir? Oysa ki, miras bırakan kişinin vergi mükellefi olması halinde bile Vergi Usul Kanunu’nun 164. Maddesine göre “Ölüm” işi bırakma hükmündedir. Ölüm tarihi itibariyle hesap özeti veya gelir tablosu düzenlenir. Bu tablo üzerinden gelir vergisi ödenir. Yani ölen mükellefin günahıyla, sevabıyla ölüm tarihi işi bırakma hükmündedir. Mirasçılara intikal eden değerler de mirasçılar için bir sermaye hükmündedir. Bu sermaye para olabileceği gibi, gayrimenkul gibi sabit kıymetler de olabilir. Mirasçılardan herhangi biri veya hepsi kendilerine intikal eden değerleri kendilerine sermaye kabul edip, ticari faaliyet yapabilirler. Bu durumda sermayenin vergilendirilmesi söz konusu olamaz. 

Özetle; Miras yoluyla (İvazsız) iktisap edilen gayrimenkullerin satışları sonucu elde edilen kazançlar değer artışı kazancı veya ticari kazanç olarak vergilendirilmesi mümkün değildir. Danıştay’ın birçok kararında, miras yoluyla iktisap edilen gayrimenkullerin satışı değer artış kazancı ya da ticari kazanç kapsamında gelir vergisine tabi olmayacağı yönündedir. 

Konuyla ilgili bakınız: (Danıştay 3. Dairesinin 31.05.2011 tarih ve E.2010/2830, K.2011/2621 Sayılı Kararı. Danıştay 4. Dairenin 09.11.2010 tarih ve E.2010/1869, K.2010/5546 Sayılı Kararı.) 

Konuyla ilgili bakınız: (MB,GİB. GV. Sirküleri/76, 25.03.2011 Tarih ve GVK-76/2011-2 Sayılı Sirküler, Kayseri Vergi Dairesi Başkanlığı’nın 09.06.2011 Tarih ve B.07.1.GİB.4.38.15.01-GV-20-495-51 Sayılı Özelgesi, İzmir Vergi Dairesi Başkanlığı’nın 14.08.2012 tarih ve 762 Sayılı Özelgesi. 

Konuyla ilgili bakınız: (Gelir Vergisi Kanunu Mükerrer 80/6. Maddesi, Vergi Usul Kanunu 164. Maddesi, Gelir Vergisi Kanununun 37. Maddesi, 4721 Sayılı Türk Medeni Kanunu’nun 599. Maddesi, 640. Maddesi,701.maddesi,703. Maddesi ve diğer mevzuat hükümler.) 

Gelir Vergisi mevzuatımızda vergiye tabi gelirin safiliği esastır. Miras yoluyla intikal eden gayrimenkulün safi tutarını hesaplamak mümkün değildir. Bu yöndeki yaklaşım ve yorumlar da kabul edilemez. İktisap bedeli yani edinme bedeli olmadığı için de satış bedelinin tamamı üzerinden vergi hesaplamak ya da verginin konusuna girdiğini iddia etmek gelir vergisinin özünü anlamamak demektir. Miras yoluyla intikal eden arsa, ev vb. sabit kıymetleri ortaya koyarak ticari faaliyete başlayan mirasçılar için bu kıymetler “Sermaye” hükmündedir.  Ancak bu kıymetler dolayısıyla yani bu koyduğu ayni sermaye ile elde edeceği ticari kazançlar vergilendirilir. Sermayenin kendisi vergi konusu yapılamaz. Sermaye olarak konulan değerler daha önce vergilendirilmiş kazançlar olduğu için tekrar vergi konusu edilemez. Miras yoluyla intikal eden değerler de miras bırakanlar tarafından vergilendirilmiş varlıklar olup, miras intikal eden mirasçılar sadece Veraset ve İntikal Vergisi öderler.

Gelir Vergisi Kanunu’nun 37. Maddesini ve Gelir Vergisi Mükerrer 80. Maddesini farklı yorumlayarak, miras yoluyla intikal eden gayrimenkullerin satışının gelir vergisi konusuna girdiğini iddia etmek doğru bir yaklaşım değildir. 

Not: İşbu makale kişisel görüşümü ifade etmekte olup, bu makale dayanak gösterilerek yapılacak uygulamalar nedeniyle yaşanacak olası olumsuzluklarla ilgili sorumlu değilim. Ayrıca, kaynak gösterilse bile bu makale kopyalanamaz, izinsiz yayınlanamaz.